Powstanie obowiązku podatkowego w przypadku wpłaty wadium (wyrok NSA sygn. I FSK 834/11)

Analizując powyższą kwestię zacząc należy od wskazanej w art. 704 KC definicji wadium, zgodnie z ktorym w warunkach aukcji albo przetargu można zastrzec, że przystępujący do aukcji albo przetargu powinien, pod rygorem niedopuszczenia do nich, wpłacić organizatorowi określoną sumę albo ustanowić odpowiednie zabezpieczenie jej zapłaty.

Instytucja wadium określona przewidziana została także w art. 45 ustawy Prawo zamówień publicznych, w myśl którego zamawiający żąda od wykonawców wniesienia wadium, jeżeli wartość zamówienia jest równa lub przekracza kwoty określone w przepisach wydanych na podstawie Prawa zamówień publicznych. Zgodnie z art. 148 ww. ustawy jeżeli wadium było wpłacone w pieniądzu, wykonawca może wyrazić zgodę na zaliczenie kwoty wadium na poczet zabezpieczenia.

W wyroku z dnia 20 marca 2012r. Sąd uwzględniając skarge Organu podkreślił, że jeżeli w specyfikacji przetargu określono, że wadium pieniężne oferenta, którego oferta została przyjęta, zostaje zarachowane na poczet ceny nabycia, na co wybrany wykonawca, poprzez przystąpienie do przetargu, wyraża zgodę, to niewątpliwie w tym momencie następuje zapłata części ceny za dostawę towaru, będącego przedmiotem przetargu.

W opinii NSA wskutek zaliczenie wadium na poczet ceny nabycia nie traci ono swoich dotychczasowych funkcji, podobnie zresztą jak zadatek czy zaliczka. Zdaniem Sądy uwzględnić przy tym należy, że zabezpieczająca funkcja wadium uregulowana została na wzór zadatku i wyraża się ona w tym, że jeżeli od zawarcia umowy uchyla się zwycięski uczestnik, organizator może pobraną jako wadium sumę zachować albo dochodzić zaspokojenia z przedmiotu zabezpieczenia zapłaty wadium. Z kolei jeżeli od zawarcia umowy uchyla się organizator przetargu, zwycięski uczestnik może żądać zapłaty podwójnego wadium albo naprawienia szkody.

Podsmuowując NSA wskazał, że wybór w przetargu oferenta stanowi jednoznaczne określenie dostawy towaru pod względem podmiotowo-przedmiotowym, a gdy towarzyszy mu zaliczenie wadium na poczet ceny nabycia, oznacza uiszczenie części ceny przed wykonaniem dostawy towaru, co zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy VAT rodzi w podatku od towarów i usług powstanie obowiązku podatkowego z tego tytułu.

Wyrok powyższy potwierdza dotychczasowe orzecznictwo m.in. wyrok z 22 września 2009 r., sygn. akt I FSK 1434/09.

Opodatkowanie VAT nieodpłatnych przekazań towarów od 1 kwietnia 2013r. (prezenty, materiały informacyjne i reklamowe).

Zgodnie z wprowadzanymi z dniem 1 kwietnia zmianami, na podstawie art. 7 ust. 2 w zw. z ust. 3 ustawy VAT jako zrównane z odpłatna dostawą towarówopodatkowaniu podlegało będzie nieodpłatne przekazanie towarów jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych z wyjątkiem przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika. Aktualnie nie było wskazania, że przekazanie musi nastąpić na cele związane z działalnością.

Po zmianach z art. 7 ust. 3 ustawy VAT znikają sformułowania dotyczące braku konieczności opodatkowania w przypadku przekazań materiałów informacyjnych i reklamowych.

W uzasadnieniu do projektu Mf wskazuje, że zmiana ma na celu ścisłe odwzorowanie przepisu art. 16 zdanie drugie dyrektywy 2006/112/WE.Powoduje ona, że w przepisie art. 7 ust. 3 ustawy o VAT nie będzie już mowy o przekazywaniu drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych. Pozostawienie wymienienia tych towarów nawet jako przykładowych powodowałoby, że przepis byłby niespójny i mógłby rodzić wątpliwości interpretacyjne w sytuacji np. konieczności odpowiedzi, czy drukowany materiał reklamowy może być przekazany na cele inne niż związane z prowadzoną działalnością. Przekazywanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych nadal nie będzie podlegało opodatkowaniu, jeśli towary te będą mieściły się w definicji prezentów o małej wartości. Zmianie nie ulegają aktualnie obowiązujące limity kwotowe – 10 zł (bez ewidencji) i 100 zł (rocznie; obowiązek prowadzenie ewidencji otrzymujących prezenty)przy kwalifikacji jako prezent.

Warto zwrócić jeszcze uwagę na dodanie w art. 7 ust. 2 elementu „lub ich części składowych”. Zmiana ma charakter raczej porządkujący jednak teraz wątpliwości nie będzie budziło opodatkowanie nieodpłatnych przekazań towarów co do których nie przysługiwało częściowe lub całkowite prawo do odliczenia podatku, ale w towarach tych zostały wymienione części składowe, przy nabyciu których podatnikowi przysługiwało częściowe lub całkowite prawo do odliczenia i które spowodowały trwały wzrost wartości towarów "nieskonsumowanych" całkowicie do momentu ich bezpłatnego przekazania.

Przyjmując wskazania zawarte w uzasadnieniu projektu do ustawy w takim przypadku przy przekazaniu na cele osobiste takiego towaru podstawą opodatkowania będzie, co do zasady, cena nabycia części składowych towaru przekazywanego bezpłatnie, określona w momencie tego przekazania.

Podobna konstrukcja została zastosowana do opodatkowania usług polegających na użyciu towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów wskazanych przepisie (np. do celów osobistych pracownika), jeżeli podatnikowi przysługiwało (w całości lub części) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, również przy imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

Umowa komisu (pośrednictwa?) – moment powstania obowiązku podatkowego, termin wystawienia faktury VAT.

Zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego komis jest umową, w której przyjmujący zlecenie (komisant) zobowiązuje się za wynagrodzeniem (prowizja) w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do kupna lub sprzedaży rzeczy ruchomych na rachunek dającego zlecenie (komitenta), lecz w imieniu własnym.

Jeśli natomiast idzie o podatkową kwestię komisu zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy VAT przez dostawę towarów, o ktorej mowa w art. 5 (podlegającą opodatkowaniu) ,rozumie się m.in. wydanie towarów na podstawie umowy komisu między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej. Za odpłatna dostawę towarów ustawodawca uznał również wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta.

Dla niektórych czynności ustawa VAT. przewiduje szczególny moment powstania obowiązku podatkowego. Jednym z takich przykładów jest art. 19 ust. 16a dotyczący umowy komisu. W przypadku „oddawania w komis” tj. w komisie sprzedaży obowiązek podatkowy po stronie komitenta powstaje z chwilą otrzymania zapłaty za wydany towar, jednak nie później aniżeli w ciągu 30 dni od dokonania dostawy towarów przez komisanta. W konsekwencji samo „wstawienie” towaru do komisu dla komitenta nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego. Zaistnienie obowiązku podatkowego uzależnione jest od „zrealizowania” umowy komisu (tzn. otrzymania zapłaty albo sprzedaży przedmiotu na rzecz osoby trzeciej). Regulacja zawarta w art. 19 ust. 16a ma zastosowanie wyłącznie do dostawy towarów dokonanej przez komitenta (po stronie komisanta obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych).

Jeśli chodzi o termin wystawienia faktury również przewidziono szczególną regulację. Rporządzenie MFz dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, przewidują w § 11 ust. 1 i 2,że komitent wystawia fakturę nie wcześniej, aniżeli 30. dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego i nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu umowy komisu nie powstaje przed sprzedażą towaru przez komisanta – czyli komitent nie musi regulować podatku przed sprzedaniem jego towaru. Zgodnie bowiem z treścią art. 19 ust. 16a ustawy o VAT w przypadku umowy komisu obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania przez komitenta zapłaty za wydany towar, nie później jednak niż w ciągu 30 dni od dostawy towarów dokonanej przez komisanta.

W tytule nie bez przyczyny w nawiasie wskazałem pośrednictwo – miałem tutaj na myśli pośrednictwo w wyniku którego pośrednik otrzymuje prowizję za zrealizowaną sprzedaż, bądź zakup działając w swoim imieniu na rzecz osoby trzeciej. Krajowa ustawa odwołuje się wyłącznie do komisu jednak przepisy Dyrektywy 112 wskazują, iż dostawą towarów podlegającą opodatkowaniu jest każde przekazanie towarów na podstawie umowy, która przewiduje zapłatę prowizji od sprzedaży lub kupna. Należałoby więc zastanowić się czy pojęcie komisu wyrażone w ustawie można traktować na tyle szeroko dokonując wykładni w zgodzie z dyrektywą, czy może uznać że polska w sposób niewłasciwy implementowała treść przepisów.