Moment powstania obowiązku podatkowego przy refakturowaniu usług (wyrok NSA I FSK 65/12)

Refakturowanie usług jest zjawiskiem często spotykanym. Występowało ono również przed zmianą przepisów ustawy o VAT – przed wprowadzeniem art. 8 ust. 2a ww ustawy. Na gruncie zjawiska refakturowania usług powstawać mogą pewne wątpliwości. Kiedy u podatnika, który dokonuje refakturowania powstanie obowiązek podatkowy – czy jego pojawienie się wiąże się z momentem świadczenia usługi na rzecz podmiotu refakturującego, czy z momentem kiedy dokonywane jest refakturowanie?

Stanowisko organów podatkowych w tej kwestii jest raczej jednoznaczne – obowiązek podatkowy powstanie w momencie świadczenia usługi na rzecz podmiotu, który następnie wystawi refakturę. Spotkać można jednak wyroki wojewódzkich sądów administracyjnych, które wskazują pogląd odmienny – m.in. WSA w Rzeszowie I SA/Rz 573/11, czy WSA w Warszawie III SA/Wa 2645/11.

Co w tej kwesti sądzi NSA? Odpowiedź znajdziemy np. w niedawnym wyroku z dnia 25.10.2012r., sygn. I FSK 65/12, w którym Sąd uchylił ww. wyrok WSA w Rzeszowie.

NSA wskazał, że zgodnie z brzmieniem art. 8 ust. 2a ustawy o VAT w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Zdaniem Sądu w przepisie powyższym, na potrzeby podatku od towarów i usług, ustanowiono fikcję prawną, na podstawie której przyjmuje się że jeżeli podatnik działając we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej nie wykonuje samodzielnie usług lecz we własnym imieniu dostarcza je nabywcy, podatnik ten usługę tę nabył i następnie usługę tę wyświadczył. Czynność refakturowania, której zasadniczym celem jest przeniesienie przez refakturującego kosztów danej usługi na rzecz faktycznego jej beneficjenta (np. w przypadku usług najmu, przerzucenie kosztów mediów przez wynajmującego na najemcę) polegać będzie zatem na wystawieniu przez podatnika na rzecz tego beneficjenta refaktury dokumentującej wyświadczenie przez podatnika tej samej usługi, którą otrzymał.

Skład orzekający podkreślił, iż refakturowanie usług określić można jako fakturowanie usługi świadczonej przez podatnika podatku od towarów i usług przy pomocy osoby trzeciej. Będzie więc ono miało, z punktu widzenia konsekwencji w zakresie podatku VAT, tożsame skutki co świadczenie usług. W konsekwencji podmiot refakturujący powinien zastosować do refakturowanego świadczenia zasady opodatkowania przewidziane dla refakturowanych świadczeń czy to w zakresie stawki podatkowej, czy też terminu wystawienia faktury (refaktury – będącej w istocie fakturą wystawianą przez podmiot refakturujący na rzecz faktycznego beneficjenta refakturowanych usług).

Biorąc pod uwagę powyższe NSA wskazał, że także moment powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, w przypadku refakturowania, należy ustalać tak jakby od początku refakturowana usługa była wyświadczona przez odsprzedającego, a więc na zasadach określonych w art. 19 ustawy o VAT dla poszczególnych, będących przedmiotem refakturowania, świadczeń.