Wyrok ETS z dnia 17 stycznia 2013 ws. BGŻ Leasing (C-224/11) – świadczenia złożone, usługi dodatkowe.

W jednym z wcześniejszych postów poświęciłem chwilę uwagi świadczeniu usług złożonych oraz kwestii ich właściwego opodatkowania na gruncie ustawy o VAT. Pozwolę sobie raz jeszcze powrócić do tematu nawiązując do dość świeżego orzeczenia ETS w sprawie usługi ubezpieczeniowej sprzedawanej obok usługi podstawowej jaką jest leasing.

Ogólne zasady zawierania umów leasingowych przewidują obowiązek ubezpieczenia przedmiotu leasingu przez leasingobiorcę. Firmy leasingowe dostosowując się do potrzeb klientów oferują obok usługi podstawowej (leasingu) możliwość wykupienia ubezpieczenia. Jak wiadomo świadczenie usług ubezpieczeniowych jest zwolnione przedmiotowo z podatku VAT. Powstawać mogą więc wątpliwość, czy usługa ubezpieczeniowa (a w zasadzie jej refakturowanie) korzysta ze zwolnienia, czy należy ją traktować jako nierozłączną usłudze leasingu i opodatkować stawką właścią dla leasingu?

Zdaniem ETS wyrażonym w wyroku C-224/11 usługa ubezpieczenia przedmiotu leasingu i usługa leasingu co do zasady stanowią usługi odrębne i niezależne do celów podatku od wartości dodanej. Jednocześnie ETS wskazał, iż należy wziąć pod uwagę, czy dane czynności są w takim stopniu powiązane ze sobą, że należy je traktować jako stanowiące jedną usługę, czy też przeciwnie – stanowią one usługi odrębne.

Trybunał podkreślił także, że jeżeli leasingodawca ubezpiecza przedmiot leasingu, obciążając dokładnym kosztem tego ubezpieczenia leasingobiorcę (w okolicznościach takich jak w postępowaniu przedstawionym przez NSA) taka czynność stanowi transakcję ubezpieczeniową w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. a) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Przyjmując taki a nie inny sposób rozstrzygnięcia ETS podzielił poglądy wyrażane we wcześniejszych rozstrzygnięciach. W uzasadnieniu przypomniał, że do celów podatku VAT każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne, jak wynika z art. 1 ust. 2 akapit drugi dyrektywy VAT (wyrok w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse) oraz, że w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jedną transakcję, jeżeli nie są one od siebie niezależne.

Odwołując się do typowych zagadnień umowy leasingu Trybunał zaznaczył, iż przedmiot oddany w leasing i jego ubezpieczenie muszą przedstawiać pewien związek. Związek taki, w przekonaniu ETS, sam w sobie nie wystarcza, aby ustalić, czy istnieje jedno złożone świadczenie do celów podatku VAT. Gdyby bowiem każda transakcja ubezpieczeniowa podlegała podatkowi VAT w zależności od objęcia tym podatkiem świadczeń dotyczących przedmiotu, który ona obejmuje, podważony zostałby sam cel zwolnienia transakcji ubezpieczeniowych.

Zgodnie z orzecznictwem Trybunału dotyczącym pojęcia jednego świadczenia świadczenie należy uznać za dodatkowe w stosunku do świadczenia głównego jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego. Dzięki usłudze ubezpieczenia związanej z przedmiotem leasingu ryzyka są zwykle obniżone w stosunku do ryzyk powstałych w sytuacji, gdy brak jest takiego ubezpieczenia, niemniej okoliczność ta wynika z samego charakteru usługi ubezpieczenia. Okoliczność ta w opinii ETS sama w sobie nie oznacza, że należy uznać, iż taka usługa ubezpieczenia ma charakter dodatkowy w stosunku do usługi leasingu, w którego ramy się wpisuje.